Оцінка експертів законопроєктів №3131, 3131-1, 3131-2 щодо ринку оренди землі

Останнім часом народними депутатами було зареєстровано низку законодавчих ініціатив, спрямованих на врегулювання проблем із тіньовою орендою с/г землі, скорочення різниці в податковому навантаженні на гектар між легально працюючими с/г підприємствами та "тіньовиками". Це проєкти:

 

-  № 3131 "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо детінізації виробництва сільськогосподарської продукції";

- № 3131-1 "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо удосконалення системи оподаткування у сфері земельних відносин і сільського господарства";

-  № 3131-2 "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання оброблення сільськогосподарських угідь".

 

Проблеми із тіньовим ринком оренди землі та в податковому навантаженні на гектар між легально працюючими с/г підприємствами та "тіньовиками" є вже давно, кілька років аналітичні центри та бізнес асоціації надають свої пропозиції щодо їх вирішення, але змін досі не має.  

За даними Держгеокадастру станом на 2017 рік в Україні є 41,5 млн га с/г угідь, із них 31,1 млн га у приватній власності, 10,4 млн га в державній власності. З них доступною для обробки є приблизно 33.2 млн га. За даними того ж Держгеокадастру - в оренді у с/г підприємств - знаходиться 19,1 млн га с / г земель, така цифра легального використання землі підтверджується і даними державної податкової служби - у платників єдиного податку 4-ої групи в обробці знаходиться 19,2 млн га за даними ДПС. Таким чином, близько 12-14 млн Га с/г земель офіційно не обробляються, що становить близько 30% с/г земель. Ця оцінка також підтверджується даними вибіркового космічного картографування с/г земель, виконаного за підтримки Світового Банку, згідно з якими площа неформально оброблюваних с/г земель в Україні складає 28%-29%. 

За висновками експертних досліджень аналітичних центрів ІСЕТ та CASE - у 2019 році обсяг тіньової оренди сільськогосподарських земель в Україні складав від 19 до 69 млрд грн, при цьому втрати бюджету становили від 6 до 22 млрд грн на рік.

Обробка земельних ділянок та оплата праці зайнятих на тіньовій землі працівників здійснюється за готівковий розрахунок без сплати ПДФО, ЄСВ, єдиного податку четвертої групи (або податку на прибуток підприємств), а у випадку земельних ділянок для ведення особистого селянського господарства (ОСГ), якщо відповідні земельні ділянки належать пільговим категоріям осіб – також і без сплати земельного податку. Таким чином і орендодавець, і орендар виявляються не зацікавленими у легальному оформленні своїх правовідносин і легальному веденні сільськогосподарського виробництва. Крім того, відсутність відомостей про одержаний фізичною особою нелегальний дохід - дозволяє їй претендувати на більшу суму субсидій, ніж якби цей дохід був легально задекларований.

В результаті, офіційно працюючі сільгоспвиробники втрачають свою конкурентоспроможність в порівнянні з особами, які працюють нелегально, за рахунок нерівних умов ведення бізнесу. Це призводить до збільшення корупції, втрат надходжень податків до бюджетів усіх рівнів та до подальшого зростання частки землі, що знаходиться в тіньовий обробці, що досягла вже 30% всіх с/г земель. Також ринок тіньової оренди призводить до збільшення ринку виробництва тіньової сільськогосподарської продукції, тобто продукції нелегально виробленої тіньовими фермерами. Така продукція реалізується за готівку, після чого, проходячи через ланцюжок підставних фірм, продається компаніями-нерезидентами міжнародним трейдерам як нібито легально вироблена, при цьому валютна виручка в Україну часто не повертається.

Так, податкове навантаження для "тіньового" виробника на 1 Га с/г угідь у разі самостійного ведення товарного сільськогосподарського виробництва перебуває в межах 0-140 грн. – це земельний податок, ставки якого наразі у регіонах встановлюються на середньому рівні - 0,5% від нормативної грошової оцінки земельних ділянок (НГО), що становить близько 140 грн з 1 га на рік, а земельні ділянки особистого селянського господарства для багатьох категорій платників податків взагалі звільнені від сплати земельного податку. 

При офіційному оформленні договорів оренди або офіційному отриманні статусу підприємця (фермера) податкове навантаження на 1 га різко значно вище, тому що в цьому випадку необхідно сплачувати на вибір:

1) земельний податок і ПДФО з доходів від надання в оренду земельних ділянок та податок на прибуток підприємств; 

2) єдиний податок четвертої групи, ставка якого для ріллі становить 0,95 % від НГО і ПДФО з доходів від надання в оренду земельних ділянок.

Також при офіційному оформленні необхідно сплачувати ПДФО та ЄСВ з фонду оплати праці (ФОП) працівників (за виключенням сімейних фермерських господарств), що обробляють відповідну землю, а також ПДВ, в разі реєстрації платником ПДВ. В результаті, податкове навантаження на легально оброблювальний 1 Га земельної ділянки для ведення товарного сільськогосподарського виробництва становить від 2200 грн і вище.

 

Міжнародний досвід.

 

У міжнародній практиці виокремлюється два типи особливих режимів оподаткування малих підприємств:

– спрощене;

– поставлене (стягнення єдиного податку на поставлений дохід (imputed income).

 

Вони адаптовані до умов кожної країни і можуть утворювати різні модифікації та змішані форми. У чистому вигляді перший із зазначених типів оподаткування передбачає збереження для малих підприємств усіх видів податків при одночасному спрощенні порядку їх розрахунків (включаючи спрощені методи визначення податкової бази й методи здійснення обліку) і спрощення їх сплати (періодичність, звільнення від авансових платежів).

Другий тип, навпаки, допускає проведення оцінки потенційного доходу платника податків за допомогою непрямих методів і встановлення фіксованих платежів у бюджет, що замінюють один або кілька традиційних податків.

У податкових системах провідних країн світу застосовується переважно спрощене оподаткування. Поставлене оподаткування в чистому вигляді використовується рідше, хоча у багатьох країнах оцінка податкової бази, за аналогією з іншими платниками податків, має місце у тих випадках, коли фіскальні органи мають сумніви стосовно правильності обчислення податкових зобов’язань.

Також є інша міжнародна практика, яка зустрічається не часто, згідно якої на необроблені сільськогосподарські угіддя стягується додаткова ставка податку на нерухоме майно, за винятком земель, площа яких не перевищує кількох гектарів.

 

Що пропонують експерти аналітичних центрів?

 

У 2019 році аналітичними центрами було напрацьовано Комплексну концепцію по боротьбі з тіньовим ринком аграрної продукції і оренди. Згідно концепції пропонується:

1. Встановити взаємозв’язку між єдиним податком 4-ої групи спрощеної системи оподаткування та податком на землю: ставка ЄП4 = ставка податку на землю + 0,2%. 

2. Забезпечити залік сплаченого податку на землю або частини ЄП4 в сплату ПДФО власниками земельних ділянок (як безпосередньо, так і опосередковано юридичною особою). Фізичні особи, які здають землю в оренду або обробляють її самостійно, отримують право зарахувати до сплати ПДФО від оренди земельної ділянки або реалізації с/г продукції суму сплаченого з відповідної ділянки земельного податку або частини ЄП4 (в сумі, що дорівнює сумі земельного податку).

  • У разі надання ділянки в оренду юридичній особі, агентом по сплаті ПДФО є така юридична особа, на неї ж покладається обов’язок зі здійснення відповідного заліку.
  • В разі надання земельної ділянки в оренду фізичній особі або її самостійного обробітку тягар з нарахування та сплати ПДФО і застосування заліку покладається на власника земельної ділянки.

Фізичні особи, які є власниками юридичних осіб – платників ЄП4, отримують право зарахувати до сплати ПДФО з дивідендів частину ЄП4 (у сумі, що дорівнює сумі земельного податку), сплачену з земельних ділянок, що обробляються таким платником ЄП4 і належать йому на праві власності.

Юридичні особи, які перебувають на загальній системі оподаткування (є платниками податку на прибуток підприємств), отримують право зарахувати до сплати податку на прибуток, сплачений ними земельний податок з оброблюваних ними і належних їм на праві власності земельних ділянок.

 

На думку експертів така модель дозволить з одного боку вирівняти конкурентні умови, забезпечивши необхідність тіньовим власникам земель також сплачувати мінімальний рівень податків, а з іншого боку – не збільшить навантаження на тих, хто вже сплачує всі податки.

 

Що пропонують народні депутати:

 

Проєктом №3131 передбачається:

Запровадити у Податковий кодекс України таке поняття як поставлене податкове зобов’язання (ППЗ), яке визначається як мінімальна сума всіх податків та зборів, які власник або користувач (за наявності) земельних ділянок сільськогосподарського призначення (крім несільськогосподарських угідь) повинен сплачувати незалежно від отримання доходу з таких ділянок, внаслідок чого такі особи повинні сплачувати до бюджету додаткові суми податку, що визначаються позитивною різницею між ППЗ та сумою сплачених інших податків та платежів, пов’язаних із впровадженням господарської діяльності із використанням відповідних земельних ділянок. 

ППЗ за податковий (звітний) рік встановлюється в розмірі 5 % від нормативної грошової оцінки (далі - НГО) земельної ділянки за 1 га (враховуючи те, що середній розмір НГО земельної ділянки становить 28 000 грн за 1 га, то в середньому ППЗ буде становити 1 400 грн з 1 га). ППЗ не розраховується щодо земельних ділянок для ведення особистого селянського господарства розміром не більше 0,5 Га, відповідно для земельних ділянок ОСГ більшого розміру – а також всієї пайової землі – ППЗ розраховується. 

Також проєктом пропонується надати закону зворотню дію, зокрема, встановити, що він застосовується до податкових періодів, починаючи з 1 січня 2020 року. 

Детально аналізуючи норми проєкту слід зазначити, що проєкт спрямований на вирішення описаної вище проблематики, проте через низку проблем лише частково зможе її досягти. Проєкт містить наступні ризики та недоліки, що перешкодить реалізувати мету проєкту у повному обсязі:  

  1. Запропонований у проєкті №3131 підхід щодо сплати у складі існуючих видів податків (податок на прибуток, ПДФО, єдиний податок) позитивної різниці між ППЗ та сумою сплачених інших податків та платежів, викривляє такі обов’язкові елементи цих податків - як об’єкт та база оподаткування, в результаті сума до сплати їм не відповідає. Зокрема, за умови фактичної відсутності у платника ПДФО - доходів, а у платника податку на прибуток - позитивного фінансового результату до оподаткування, платника єдиного податку 3 групи – доходу, тобто відсутності як об’єкту, так і бази оподаткування, платники податків все одно мають сплачувати ці податки у розмірі різниці між ППЗ та сумою інших сплачених податків та платежів;

 

  1.   ППЗ не є новим видом податку із самостійно визначеним для нього всіма обов’язковими елементами оподаткування (проєктом не пропонується визначити ППЗ як новий вид податку та встановити для нього усі обов’язкові елементи оподаткування), що унеможливлює його стягнення до бюджету як самостійного податку чи обов’язкового платежу. 

 

  1. ППЗ розраховується на базі податку на доходи фізичних осіб і визначення того, що базою оподаткування є мінімальне податкове зобов'язання з земельної ділянки суперечить базову поняттю – отримання доходу. Аналогічне можливо зазначити щодо податку на прибуток підприємств та єдиного податку 3 групи. ППЗ фактично є не податком на дохід, а податком на те, що використовується для визначення поставлення.

 

  1.   Норми проєкту щодо певної частини платників податків можна визнати такими, що не відповідають положенням Конвенції про захист прав і основних свобод людини та практиці ЄСПЛ, в частині правомірного втручання держави в право власності особи. Так, ряд платників податків не отримують дохід з земельних ділянок в силу певних об'єктивних причин, що не пов'язані з ухиленням від сплати податків, зокрема: 1) неможливість обробки земельної ділянки з різних причин 2) частина с/г угідь обробляються для власних потреб. Проєктом надається пільга тільки для земельних ділянок для ведення особистого селянського господарства площею не більше 0,5 Га, що вбачається недостатнім. Норми проєкту також можуть розглядатися як такі, що порушують принцип податкового законодавства, як соціальна, оскільки покладання на платників, які не отримують дохід з земельних ділянок -  обов’язку сплачувати до бюджету платіж із зв’язку із введенням ППЗ - лягатиме значним фінансовим тягарем на плечі таких платників, підриватиме їх фінансове становище.

 

  1. Норма проєкту про набрання Законом чинності з дня наступного за днем його опублікування та його застосування до податкових періодів, починаючи з 1 січня 2020 року:

- протирічить 1 ст. 58 Конституції України, щодо неможливості зворотної дії закону в часі, який посилює фіскальне навантаження;

- не відповідає принципу стабільності податкового законодавства (ст. 4 ПКУ), відповідно до якого зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.

Відповідно існує значний ризик визнання неконституційним відповідного закону, якщо він буде прийнятий.

 

  1.   Впровадження проєкту матиме значні додаткові витрати для платників податків для його реалізації внаслідок ускладнення адміністрування, оскільки платникам податків, які обробляють землі с/г призначення, для розрахунку податку на прибуток підприємств, єдиного податку 3-й та 4-ї групи або ПДФО доведеться витрачати час та фінансові ресурси на додатковий розрахунок ППЗ, суму всіх сплачених податків і коригувати основний податок на різницю двох останніх. А юридичні особи, ФОП на загальній системі оподаткування та платники єдиного податку 3-4 групи - повинні вести додатковий окремий облік ПДФО та ЄСВ, сплаченого з фонду оплати праці співробітників, пов’язаних з виробництвом та реалізацією платником податку власної с/г продукції (перелік професій таких працівників встановлюється КМУ). Це пов'язано з тим, що для розрахунку суми сплачених податків, які віднімаються з ППЗ, враховуються ПДФО, військовий збір та ЄСВ з доходів тільки цієї категорії працівників платників податку.

 

  1.   Передбачена проєктом модель надання пільг фізичним особам, що обробляють свої земельні ділянки, призведе до того, що значна частина фізичних осіб вимушені будуть сплачувати додаткові податки, пов'язані з ППЗ (в т.ч. додаткові податки, хто легально обробляє с/г угіддя), а також подавати додаткову звітність. 



Проєктом №3131-1 передбачається:

Внести зміни до Податкового кодексу України щодо:

    • встановлення взаємозв'язку між ставками єдиного податку 4-ої групи і податку на землю;
    • підвищення ставок податку на землю і єдиного податку четвертої групи (не менше 3% і не більше 4% від НГО), з одночасним наданням права с/г виробникам і фізичним особам, які реалізують власновирощену с/г продукцію - зменшувати суми податкового зобов'язання з податку на землю та єдиного податку четвертої групи, шляхом заліку сплаченої суми податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб;
    • удосконалення регулювання порядку обміну податковою інформацією між контролюючими органами та органами місцевого самоврядування;
    • уніфікація системи надання податкових пільг власникам земельних ділянок, а також пільг з продажу сільськогосподарської продукції фізичними особами та встановлення пільги зі сплати земельного податку на один гектар у власності для громадян України - власників земельних ділянок сільськогосподарського призначення.

 

Проєкт №3131-1 здебільшого вирішує проблеми, які описані вище та відповідає запропонованій аналітичними центрами концепції. Він значно підвищить навантаження на тих, хто працює із мінімізацією податків, в той же час не призведе до підвищення навантаження на легальних фермерів. В той же час дещо ускладниться адміністрування податків для всіх категорій платників, проте це вбачається прийнятною ціною за суттєве вирівнювання конкурентних умов ведення бізнесу у цьому секторі.

 

Проєктом №3131-2 передбачається:

Внести зміни до Податкового кодексу України, якими передбачається:

  1. Уніфікація системи надання податкових пільг власникам земельних ділянок, а також пільг з продажу сільськогосподарської продукції фізичними особами, виключення необхідності отримання в органі місцевого самоврядування копії довідки про наявність у фізичної особи земельних ділянок.
  2. Уточнення, що земельний податок на сільськогосподарських угіддях сплачується за базовою та додатковою ставкою. Базова ставка земельного податку на сільськогосподарські угіддя замість 0,3%-1% від нормативної грошової оцінки  встановлюється у розмірі від 0,7% до 1% від нормативної грошової оцінки.

Додаткова ставка земельного податку у розмірі 2% від НГО застосовується на необроблені земельні ділянки сільськогосподарських угідь (додатковий земельний податок в сумі ~ 560 грн з 1 Га).

  1. Визначається, що сільськогосподарські угіддя вважаються такими, що не оброблені:

- для фізичних осіб – якщо не дотримано такої вимоги: загальний дохід від реалізації сільськогосподарської продукції дорівнює або перевищує 35% загальної суми НГО земельних ділянок сільськогосподарських угідь. На площу 1 га надається пільга (в розрахунку не приймає участь);

- для фізичних осіб - підприємців, юридичних осіб, які є сільськогосподарськими товаровиробниками – у разі якщо не дотримано сукупності таких вимог: загальний дохід від реалізації сільськогосподарської продукції дорівнює або перевищує 35% загальної суми НГО (~9 800 грн на рік з гектару) та сплачена податковим агентом сума утриманого ПДФО дорівнює або перевищує 2% загальної суми НГО (~560 грн на рік з гектару);

- для фізичних осіб - підприємців, юридичних осіб, які не є сільськогосподарськими товаровиробниками - у разі якщо не дотримано сукупності таких вимог: загальний дохід від реалізації сільськогосподарської продукції дорівнює або перевищує 35% загальної суми НГО (~9 800 грн на рік з гектару) та сплачена податковим агентом сума утриманого ПДФО у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, які задіяні у виробництві та/або реалізації власної сільськогосподарської продукції, дорівнює або перевищує 2% загальної суми НГО (~560 грн на рік з гектару).

  1. Встановлення взаємозв'язку між ставками єдиного податку 4-ої групи і земельним податком.
  2. Скасування положення, що ФОП - платники єдиного податку четвертої групи не є податковим агентом у разі виплати доходів на користь фізичної особи, яка перебуває з ним у трудових або цивільно-правових відносинах;
  3. Запровадження додаткової підстави для припинення договорів оренди земельних ділянок шляхом їх розірвання – не сплата земельного податку за земельні ділянки сільськогосподарських угідь. 

 

Проєкт №3131-2 здебільшого вирішує проблеми, які описані у розділі «Проблематика». Він значно ускладнить роботу тих, хто мінімізує податки та не призведе до погіршення ситуації у легальних фермерів. Реалізація проєкту призведе до певного ускладнення адміністрування, проте вирішення системних проблем на ринку оренди с/г землі та часткове вирішення проблем із тіньовою реалізацією с/г продукції вбачається значно важливішим завданням.

 

Висновки: 

 

Всі три проєкти - № 3131, № 3131-1, № 3131-2 – спрямовані на реалізацію головної мети – детінізацію ринку оренди с/г землі, створення рівних умов ведення бізнесу у цьому секторі.

При цьому - проєкт №3131 досягає мети лише частково, внаслідок зазначених вище ризиків та проблем, у поточній редакції наносить більше шкоди бізнесу ніж користі.

Проєкти № 3131-1, № 3131-2 досягають мети у оптимальний спосіб, із мінімізацією складнощів для легального бізнесу.

Остаточний вибір моделі має бути здійснений Парламентом, на основі повноцінного cost-benefit аналізу, з урахуванням всіх особливостей українського формальних та неформальних відносин на ринку оренди с/г землі.